第五节 比较数据

　　一、比较数据的含义

　　比较数据是指作为本期财务报表组成部分的上期对应数和相关披露。比较数据本身不构成完整的财务报表，应当与本期相关的金额和披露联系起来阅读。

　　1.比较数据是本期财务报表的组成部分;

　　2.比较数据包括上期对应数和相关披露;

　　3.比较数据应当与本期相关的金额和披露联系起来阅读

　　二、本期财务报表中的比较数据出现重大错报的情形

　　1.上期财务报表存在重大错报，该财务报表虽经审计，但注册会计师因未发现而未在针对上期财务报表出具的审计报告中对该事项发表非无保留意见，本期财务报表中的比较数据未作更正;

　　2.上期财务报表存在重大错报，该财务报表未经注册会计师审计，比较数据未作更正;

　　3.上期财务报表不存在重大错报，但比较数据与上期财务报表存在重大不一致，由此导致重大错报;

　　4.上期财务报表不存在重大错报，但在某些特殊情形下，比较数据未按照会计准则和相关会计制度的要求适当调整和列报。

　　三、报告的总体要求

　　1.应当在审计报告意见段中提及比较数据的情形：

　　(1)导致对上期财务报表发表非无保留意见的事项在本期尚未解决，仍对本期财务报表产生重大影响。

　　(2)上期财务报表存在审计报告未提及的重大错报，该财务报表未经更正，也未重新出具审计报告，并且本期财务报表中的比较数据未经恰当重述和充分披露。

　　(3)后任注册会计师识别出比较数据存在重大错报，但管理层拒绝更正。

　　2.可以在审计报告强调事项段中提及比较数据的情形：

　　(1)导致对上期财务报表发表非无保留意见的事项已经解决，但对本期财务报表仍很重要。

　　(2)上期财务报表存在审计报告未提及的重大错报，该财务报表未经更正，也未重新出具审计报告，但本期财务报表中的比较数据已经恰当重述和充分披露。

　　3.应当在引言段中提及比较数据的情形。当存在上期财务报表未经审计的情形时，注册会计师应当在审计报告的引言段中提及比较数据。

　　四、上期导致非无保留意见的事项仍未解决的处理

　　1.未解决的事项导致对本期数据出具非无保留意见的审计报告。

　　如果未解决事项既对比较数据产生重大影响，也对本期数据产生重大影响，注册会计师应当对本期财务报表整体发表非无保留意见，在说明段中清楚说明未解决事项对比较数据和本期数据的重大影响，并在可能情况下，指出影响程度。

　　2.未解决的事项不导致对本期数据出具非无保留意见的审计报告。如果未解决事项仅对比较数据产生重大影响，而对本期数据无重大影响，注册会计师仍应当对本期财务报表整体发表非无保留意见，但由于未解决事项并未对本期数据产生重大影响，因此，在说明段中仅需说明未解决事项对比较数据的重大影响。

　　五、上期导致非无保留意见的事项已经解决的处理

　　当以前针对上期财务报表出具的审计报告为非无保留意见的审计报告时，如果导致非无保留意见的事项已经解决，并已在本期财务报表中得到恰当处理，即该事项已不再对本期财务报表产生重大影响，对比较数据和本期数据均无重大影响，注册会计师针对本期财务报表出具的审计报告通常不再提及该事项。例外情况是，如果导致非无保留意见的事项虽已解决，但对本期仍很重要，注册会计师可在审计报告中增加强调事项段，并提及这一情况。

　　六、注意到上期未提及的重大错报的处理

　　当发现上期财务报表存在以前未发现的重大错报时，根据上期财务报表更正的情况以及比较数据在本期财务报表中重述和披露的情况，注册会计师可以针对本期财务报表出具以下类型的审计报告。

　　1.在下列条件同时满足时，应当出具标准无保留意见的审计报告，不需提及比较数据：

　　(1)管理层更正了上期财务报表，并且注册会计师重新出具了针对上期财务报表的审计报告。

　　(2)本期财务报表中的比较数据已经得到恰当调整和列报，与更正后的上期财务报表一致，在附注中已对更正情况作了充分披露。

　　(3)注册会计师已实施必要的审计程序，获取了充分、适当的审计证据。

　　2.当以下情形同时出现时，应当出具非无保留意见的审计报告，在说明段中说明比较数据存在的重大错报及其可能导致的本期数据的重大错报：

　　(1)管理层未更正上期财务报表，注册会计师也未重新出具针对上期财务报表的审计报告。

　　(2)本期财务报表中的比较数据仍和上期未经更正的财务报表一样存在重大错报。

　　3.当以下情形同时出现时，可以出具带强调事项段的无保留意见的审计报告，并在强调事项段中说明比较数据已经恰当调整和披露：

　　(1)管理层未更正上期财务报表，注册会计师也未重新出具针对上期财务报表的审计报告。

　　(2)比较数据已在本期财务报表中恰当调整和列报，不存在重大错报，并在附注中对更正情况作了充分披露。